Frá og með 1. janúar 2028 verður samningsaðilum Sjúkratrygginga Íslands (hér eftir „Sjúkratryggingar“), þar á meðal sjálfstætt starfandi sérgreinalæknum, almennt skylt að afhenda stofnuninni ársreikninga sína, óháð því í hvaða félagaformi starfsemin er rekin. Umrædd breyting felur í sér auknar skyldur fyrir þá samningsaðila sem hingað til hafa ekki verið skyldugir til að gera ársreikning samkvæmt lögum nr. 3/2006 um ársreikninga (hér eftir „árl.“).
Breytingin hefur sætt gagnrýni meðal sérgreinalækna og hagsmunasamtaka innan heilbrigðisgeirans, ekki síst í ljósi þess að enn ríkir óvissa um umfang skyldunnar, undanþágur frá henni og þær kröfur sem gerðar verða til efnis og forms ársreikninganna sem afhenda skal Sjúkratryggingum.
Að stærstum hluta reka sjálfstætt starfandi sérgreinalæknar starfsemi sína í einkahlutafélögum, samlagsfélögum eða í einstaklingsrekstri. Í einstaka tilvikum eru önnur félagaform notuð, svo sem hlutafélög eða sameignarfélög, en það telst fremur til undantekninga.
Samkvæmt rekstraraðilaskrá Embættis landlæknis má gera ráð fyrir að um 70% sérgreinalækna reki starfsemi sína í félagaformi sem almennt er ekki skylt að gera ársreikning samkvæmt árl.
Umræddir sérgreinalæknar kunna þannig framvegis að þurfa að semja ársreikning til þess að fullnægja samningsskyldum sínum gagnvart Sjúkratryggingum, þótt þeim væri að óbreyttu ekki skylt að gera það samkvæmt almennum reglum árl.
Breyting á lögum um sjúkratryggingar
Undir lok árs 2025 lagði heilbrigðisráðuneytið fram drög að frumvarpi til breytinga á lögum nr. 112/2008 um sjúkratryggingar (hér eftir „sjúkrl.“). Frumvarpið var síðar lagt fyrir Alþingi og hafði að geyma ýmsar breytingar sem snerta rekstur sjálfstætt starfandi sérgreinalækna, meðal annars að því er varðar skil á ársreikningum. Því til viðbótar fól upphaflega frumvarpið í sér breytingar varðandi það í hvaðafélagaformi sérgreinalæknum væri heimilt að reka starfsemi sína.
Samkvæmt rekstraraðilaskrá Embættis landlæknis má gera ráð fyrir að um 70% sérgreinalækna reki starfsemi sína í félagaformi sem almennt er ekki skylt að gera ársreikning.
Í frumvarpinu umrædda var lagt til að kveðið yrði á um í samningum við Sjúkratryggingar að rekstur samningsaðila skyldi að jafnaði vera í formi hlutafélags eða einkahlutafélags. Sjúkratryggingum yrði þó heimilt að víkja frá þeirri meginreglu ef starfsemin væri lítil að umfangi eða ekki rekin í ágóðaskyni. Rökstuðningur breytingarinnar byggðist meðal annars á því að stór hluti samningsaðila Sjúkratrygginga ræki starfsemi sína í samlagsfélagi, þar sem fjárhagsleg tengsl milli félags og eigenda eru að jafnaði meiri en í hluta- og einkahlutafélögum. Af þeim sökum sé gagnsæi um ráðstöfun þeirra fjármuna sem greiddir eru á grundvelli samninga við Sjúkratryggingar að einhverju leyti takmarkað.
Samhliða því var lagt til að öllum samningsaðilum Sjúkratrygginga yrði skylt að afhenda stofnuninni ársreikninga sína, óháð því hvort viðkomandi samningsaðili væri skyldugur til að gera ársreikning samkvæmt árl., sbr. fyrri umfjöllun.
Samkvæmt greinargerðinni sem frumvarpinu fylgdi var markmið framangreindra breytinga að þróa lagaramma sjúkratrygginga frekar og stuðla að faglegri, gagnsærri og upplýstri ákvarðanatöku um skipulag og fjármögnun heilbrigðisþjónustu. Í því skyni var meðal annars lögð áhersla á aukið aðgengi að upplýsingum, skýrari heimildir til gagnaöflunar og samræmdari vinnslu gagna til að bæta yfirsýn yfir kostnað og þarfir innan heilbrigðiskerfisins.
Meðferð frumvarpsins á Alþingi
Velferðarnefnd Alþingis fjallaði um frumvarpið á vormánuðum 2026. Við meðferð málsins tók nefndin meðal annars mið af umsögnum frá ýmsum hagsmunaaðilum innan heilbrigðisgeirans, þar á meðal Læknafélagi Íslands, Læknafélagi Reykjavíkur, Ljósmæðrafélagi Íslands, Samtökum heilbrigðisfyrirtækja og Tannlæknafélagi Íslands. Í umsögnum þessara aðila var sú tillaga gagnrýnd að samningsaðilum Sjúkratrygginga yrði gert skylt að reka starfsemi sína eingöngu í formi hlutafélags eða einkahlutafélags. Meðal annars var bent á að slík krafa kynni að fara gegn atvinnufrelsisákvæði 75. gr. stjórnarskrár lýðveldisins Íslands og að Sjúkratryggingar hefðu þegar víðtækar heimildir til gagnaöflunar í því skyni að tryggja gagnsæi í rekstri samningsaðila sinna. Jafnframt var bent á að í frumvarpinu sjálfu væri þegar lagt til að auka þær heimildir með því að skylda samningsaðila til að afhenda stofnuninni ársreikninga sína. Þá var einnig talið að krafa um rekstur í hlutafélagi eða einkahlutafélagi gæti reynst íþyngjandi fyrir minni eða umfangslitla starfsemi.
Þrátt fyrir að meirihluti velferðarnefndar teldi að rekstur í formi hlutafélags eða einkahlutafélags gæti stuðlað að auknu gagnsæi í rekstri samningsaðila taldi nefndin rétt að fella tillöguna um tiltekið félagaform brott. Að mati nefndarinnar var rétt, að svo stöddu, að láta það úrræði nægja að skylda samningsaðila til að afhenda Sjúkratryggingum ársreikninga sína og meta síðar hvort frekari aðgerða væri þörf til að ná markmiðum lagasetningarinnar.
Það skortir enn skýr svör við ýmsum atriðum sem hafa veruleg áhrif á það hvaða þýðingu breytingin hefur fyrir sjálfstætt starfandi sérgreinalækna.
Frumvarpið var samþykkt 1. júní 2026 í breyttri mynd samkvæmt því sem fram kom í nefndaráliti velferðarnefndar, sbr. breytingarlög nr. 50/2026, og tóku flestar breytingarnar gildi sama dag. Ákvæðið um skyldu samningsaðila Sjúkratrygginga til að afhenda stofnuninni ársreikninga sína tekur þó ekki gildi fyrr en 1. janúar 2028 og var sú frestun meðal annars rökstudd með því að rétt væri að veita þeim aðilum sem breytingin tekur til tekjuárið 2027 til undirbúnings.
Hvað felst í hinni nýju skyldu?
Frá og með 1. janúar 2028 verður samningsaðilum Sjúkratrygginga að jafnaði skylt að afhenda stofnuninni ársreikninga sína, óháð því hvort starfsemin er rekin í hlutafélagi, einkahlutafélagi, samlagsfélagi, sameignarfélagi, einstaklingsrekstri eða öðru félagaformi. Í lögskýringargögnum kemur fram að heimilt sé að veita undanþágu frá þessari meginreglu ef sýnt er fram á að um sé að ræða starfsemi sem er lítil umsvifum og að krafa um gerð ársreiknings væri þar með talin íþyngjandi fyrir slíka starfsemi. Þar er sérstaklega vísað til starfsemi einyrkja sem dæmi um slíkan rekstur.
Lögin mæla hins vegar ekki fyrir um að einyrkjar eða aðrir tilteknir hópar rekstraraðila séu sjálfkrafa undanþegnir skyldunni. Af orðalagi ákvæðisins leiðir því að leggja þarf sjálfstætt mat á aðstæður í hverju tilviki og sýna fram á að starfsemin sé bæði lítil umsvifum og að gerð ársreiknings væri íþyngjandi.
Óvissa um inntak og framkvæmd lagabreytingarinnar
Markmið lagabreytingarinnar um aukið gagnsæi og bætt aðgengi Sjúkratrygginga að fjárhagsupplýsingum er skiljanlegt. Þrátt fyrir það skortir enn skýr svör við ýmsum atriðum sem hafa veruleg áhrif á það hvaða þýðingu breytingin hefur fyrir sjálfstætt starfandi sérgreinalækna.
Hvað telst vera starfsemi sem er lítil umsvifum?
Hvorki í lögunum né þeim lögskýringargögnum sem frumvarpinu fylgdu koma fram skýr eða hlutlæg viðmið um það hvenær starfsemi telst lítil umsvifum. Óljóst er hvort við matið eigi fyrst og fremst að líta til veltu, fjölda starfsmanna, fjölda sjúklinga, umfangs þjónustu, fjárhæða sem greiddar eru af Sjúkratryggingum eða hvort leggja þurfi heildstætt mat á reksturinn hverju sinni.
Í þessu sambandi má velta því fyrir sér hvort rétt væri að hafa hliðsjón af skilgreiningum örfélaga og lítilla félaga í 2. gr. árl. við mat á því hvort starfsemi teljist lítil umsvifum. Þær skilgreiningar byggjast á tilteknum stærðarviðmiðum og gætu því veitt ákveðna leiðsögn við matið. Slík viðmið gætu stuðlað að auknum fyrirsjáanleika og samræmi við beitingu undanþágunnar. Færa má rök fyrir því að eðlilegt væri að leggja áðurnefndar skilgreiningar til grundvallar matinu, en hvorki í breytingarlögunum né lögskýringargögnum sem þeim fylgdu kemur þó skýrt fram hvort ætlunin sé að leggja þau viðmið til grundvallar eða hvort Sjúkratryggingum sé ætlað að móta sjálfstæð viðmið við matið.
Hvenær telst krafa um ársreikning íþyngjandi?
Líkt og hugtakið „lítil umsvif“ er hugtakið „íþyngjandi“ sem sett er fram í lögskýringargögnum ekki afmarkað nánar. Því er meðal annars óljóst hvaða kostnaður, vinna eða önnur áhrif þurfa að fylgja ársreikningsgerðinni til þess að hún teljist íþyngjandi. Þá liggur ekki fyrir hvaða gögn rekstraraðili þarf að leggja fram til stuðnings undanþágubeiðni eða hvort Sjúkratryggingar muni setja samræmd viðmið um matið.
Hvaða kröfur verða gerðar til ársreikninganna?
Ekki kemur nægilega skýrt fram hvaða form- og efniskröfur verða gerðar til ársreikninga sem afhenda skal Sjúkratryggingum. Þótt lögin vísi til ársreikninga sem uppfylla skilyrði árl. sé enn óljóst hvernig þeirri kröfu verður beitt. Til að mynda liggur ekki fyrir hvort ársreikningur þurfi að vera endurskoðaður eða kannaður, hvort honum þurfi að fylgja sérstakar skýringar eða sundurliðanir og hvort nota þurfi tiltekna framsetningu eða reikningsskilaaðferð.
Þessi atriði skipta verulegu máli fyrir þá rekstraraðila sem hafa hingað til ekki þurft að semja formlegan ársreikning. Umfang skyldunnar og kostnaður við að fullnægja henni getur ráðist að verulegu leyti af þeim kröfum sem Sjúkratryggingar munu gera til efnis, forms og staðfestingar ársreikninganna.
Samspil sjúkrl. og árl.
Athygli vekur að við samþykkt þessara breytinga voru ekki gerðar samsvarandi breytingar á árl. Samkvæmt þeim lögum eru samlagsfélög almennt ekki reikningsskilaskyld nema þau uppfylli ákveðin stærðarmörk. Breytingarnar á sjúkrl. fela því í reynd í sér að aðilar sem ella væru ekki reikningsskilaskyldir samkvæmt árl. kunna engu að síður að þurfa að semja og afhenda ársreikning til Sjúkratrygginga Íslands sem skilyrði fyrir samningssambandi sínu við stofnunina. Það verður því áhugavert að sjá hvernig samspil laganna verður túlkað í framkvæmd og hvort talið verður að ákvæði sjúkrl., sem sérlaga, gangi framar almennum ákvæðum árl. samkvæmt meginreglunni um lex specialis.
Það kann að vera ástæða til að meta hvort breytinga sé þörf á skipulagi starfseminnar í ljósi hinna nýju krafna.
Af framangreindu er ljóst að lagabreytingin mun fyrst og fremst hafa áhrif á þá sjálfstætt starfandi sérgreinalækna sem reka starfsemi sína í félagaformi sem almennt er ekki reikningsskilaskylt samkvæmt árl. Þótt enn kunni að vera óljóst hvernig ákvæðunum verður beitt í framkvæmd, einkum að því er varðar umfang undanþága og þær kröfur sem gerðar verða til ársreikninga sem afhenda skal Sjúkratryggingum, er rétt að sérgreinalæknar hefji undirbúning með góðum fyrirvara. Sá undirbúningur getur meðal annars falist í því að yfirfara núverandi félagaform, meta hvort bókhald og fjárhagsupplýsingar séu fullnægjandi til gerðar ársreiknings og kanna hvort starfsemin kunni að uppfylla skilyrði undanþágunar um umfangslitla starfsemi. Jafnframt kann að vera ástæða til að meta hvort breytinga sé þörf á skipulagi starfseminnar í ljósi hinna nýju krafna.
Höfundar eru Urður Hafþórsdóttir og Ævar Hrafn Ingólfsson, lögfræðingar hjá KPMG Law.
